2015年的政府工作报告首度提及“互联网＋”行动计划，各地政府顺应顶层设计出台政策，纷纷牵头布局“互联网＋ 医疗”模式。

        一、什么是互联网数字平台企业

       互联网医疗是利用互联网信息技术与传统医疗服务结合而成的新型医疗服务业态。互联网医疗数字平台企业是依托互联网技术，组织医疗、医药、医保行业中的企业、机构和个人，建立市场各方交易和信息共享虚拟空间的企业，包括主导建设互联网医院的第三方平台企业、建立B2C医药电商平台，并引入外部医药售卖方的第三方平台企业等。互联网医疗数字平台多数由实体医院主导，尤其是公立医疗机构，其余则由第三方医疗企业主导。

        二、企业类型

        互联网数字医疗平台企业分为两种类型：一种是自营型的平台企业。其拥有互联网医院资质，有医师团队提供专业的诊疗服务及健康管理咨询服务。另一种是撮合型的平台企业。平台可以开放外部医师或医疗机构入驻，为外部医师和患者之间的线上咨询服务提供撮合服务，由平台代收患者所支付的咨询费，并抽取部分比例作为佣金后发放给外部医师。

        我国2020年第一季度互联网医疗独立APP日活量高达862.4万人，同比增长144万人，同比增长率达到20.04%。目前，市场上用户群体较多、认可度较高的头部线上医疗平台，主要有好大夫在线、春雨医生、丁香医生、平安健康等。

        以平安健康为例，平台自2014年8月成立，是中国平安集团的全资子公司，以医生资源为核心，提供实时咨询和健康管理服务。该平台原名“平安健康管家”，2015年1月中旬更名为“平安好医生”，2018 年登录港交所（1833.HK），2021年1月27日，由于公司全面战略升级，“平安好医生”APP 更名为“平安健康”。根据2022年3月15日平安健康发布的2021年度业绩报告，截至 2021 年12月31日，平台累计注册用户达4.2亿，累计咨询量超12.7亿次，平台整体收入稳健增长，总收入为73.34亿元，毛利率为23.3%，其中医疗服务取得收入22.88亿元，占总收入的31.2%，同比增长8%。

        三、商业模式

        互联网数字医疗平台企业的一般商业模式是从用户端获取流量，基于平台上的供应端资源，向用户提供医疗健康 服务，再从供应端将流量变现。平台用户规模的提高有助于平台企业和医生端进行推广与导流，以赚取相应的佣金和利润。

        四、互联网医疗平台企业与医师之间税务法律关系

        1、劳动关系

        我国实行医师执业注册制度，医师只有取得执业证书，才能从事医师执业活动。根据《医疗机构管理条例》，任何单 位或者个人未取得医疗机构执业许可证不得开展诊疗活动。互联网医院分为两种，一种是作为实体医疗机构第二名称的互联网医院，另一种是依托实体医疗机构独立设置的互联网医院。

        2、劳务关系

        医师多点执业是指符合条件的执业医师经卫生行政部门注册后，受聘在两个以上医疗机构执业的行为。多点执业医师与第一执业地点签订劳动合同，与其他医疗机构签订劳务协议，来明确各自的权利义务。执业医生与其他执业机构之间的关系属于劳务关系。以平安健康为例，医生标签为“三甲名医”的，有任职、受雇单位，兼职提供线上医疗咨询服务。

        3、合作关系

        撮合型的平台企业开放医师和医疗机构入驻，由医师或医疗机构提供诊疗服务或咨询服务。平台企业代收患者的费用，抽取相应比例作为佣金后发放给外部医师。《医疗机构管理条例》明确规定，个人开展诊疗活动的前提是已经取得医疗机构执业许可证并且已经备案，所以医师必须依托实体医疗机构才能执业。入驻平台企业的依托实体医疗机构的医师和入驻平台企业的医疗企业，与平台企业之间是一种合作关系。

         五、医师提供医疗服务涉及的个人所得税项目

        国家税务总局2020年10月19日，对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复明确指出：灵活用工人员从平台获取的收入包括劳务报酬所得和经营所得两大类。灵活用 工人员在平台上从事设计、咨询、讲学等劳务取得的收入，属于“劳务报酬所得”应税项目；灵活用工人员注册成立个体工商户或者虽未注册但在平台从事生产、经营性质活动的，其取得的收入属于“经营所得”应税项目。

        线上医师从平台取得的收入主要涉及税目：

        1、工资、薪金所得

        我国个人所得税法规定，工资、薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资等，以及与任职或者受雇有关系的 其他所得。

        一是医师被公立医院或作为实体医疗机构第二名称的互联网医院所聘用，签订聘用合同或劳务合同。实体医疗机构使用在本机构注册的医师，在作为实体医疗机构第二名称的互联网医院开展互联网诊疗活动，医师取得的收入属于“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。

        二是医师和互联网医院签订了劳动合同。依托互联网医院自建全职医师医疗团队，需要与医师签订劳动合同，确认劳动关系。该医师从拥有互联网医院资质的综合型平台企业取得的收入，也应当按照“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。

        三是医师和互联网数字平台企业构成事实上的劳动关 系。如果医师和互联网数字平台企业构成强人身隶属关系 或强管理关系，无论形式上是否签订劳动合同、劳务合同还 是合作协议，都应当按照“工资、薪金所得”缴纳个人所得税。

        例如，某线上医疗平台自聘一名医生，劳动合同约定，医生基本工资3000元，线上诊费平台与个人七三分成，图文问 诊，每次30元；语音问诊，每次50元；视频问诊，每次100元。 某月平台支付基本工资3000元，分成诊费8000元，不考虑其他扣除，则平台按“工资、薪金所得”预扣预缴个人所得税＝（3000＋8000－5000）×3%＝180元。

        2、劳务报酬所得

        我国个人所得税法规定，劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事医疗、咨询等以及其他劳务取得的所得。一方面多点执业的医师与互联网医疗数字平台企业是一种劳务关系，属于个人从事劳务取得的所得；另一方面其多点执业行为应当获得第一执业地点医疗机构的同意，不是完全的自主行为，也不属于178号文件界定的经营行为。所以，在互联网医疗数字平台企业多点执业的医师提供医疗服务所取得的“执业工资”，应当按“劳务报酬所得”缴纳个人所得税。

        例如，某线上医疗平台聘请三甲医院医生提供医疗咨询，与其签订劳务合同，医生在完成本职工作之余按次提供咨询服务。线上诊费平台与个人二八分成，图文问诊，每次 80元；语音问诊，每次150元；视频问诊，每次200元。某月该医生收入13000元，平台按“劳务报酬所得”预扣预缴个人所得税＝13000×80%×20%＝2080元。这里需要注意，虽然预扣预缴阶段一般劳务报酬适用20%—40%三档预扣率，且不能进行专项扣除、专项附加扣 除，预扣税款较多，但年度汇算时，劳务报酬、工资、薪金合并计算，适用 3%—45% 累进税率，计税依据变小，实际税负低于工资薪金，对纳税人来说更优惠。

        3、经营所得

        根据《国家税务总局关于个人从事医疗服务活动征收个人所得税问题的通知》（国税发[1997]178 号）规定，以医疗机 构形式或自行连续从事医疗服务活动，其取得与医疗服务活动相关的所得，都应当按照“个体工商户的生产、经营所得” 应税项目缴纳个人所得税。

        对于撮合型的互联网医疗数字平台企业来说，如果医师以自然人身份入驻，属于个人自行连续从事医疗服务活动所 得，无论是否有经营场所，都要按照经营所得计算缴纳个人 所得税。如果医师以个体户的身份入驻，属于个人经政府有关部门批准，取得执照，应当以该医疗机构取得的所得按照经营所得计算缴纳个人所得税。

       一般来讲，办理个体工商户登记的医师通过平台取得的收入，应确定为“经营所得”应税项目；办理临时税务登记的 医师通过平台取得的收入，应根据其提供劳务或从事经营的经济实质判定个人所得税应税项目，可以是“劳务报酬所 得”，也可以是“经营所得”。

        六、医师面临税务风险

         1、行业税收政策不完善给医师带来的税务风险

         税收是国家财政收入的主要来源之一，高收入人群的涉税风险一直很高。虽然近些我国的法治化进程比较快，但针对医疗行业、医师群体和具体医疗业务的税收政策尚不完善，医疗服务征税范围并不明确。一方面税目的界定不明确，比如个人提供医疗服务，按劳务报酬所得还是按经营所得纳税；另一方面政策的出台跟不上实务的发展，比如过去医师只能在一家医疗机构定点执业，现在政策允许医师多点执业，可以接受多家医疗机构的聘用，那么其取得的所得按工资、薪金所得纳税，还是按劳务报酬所得纳税？这些具体的税收征管政策还有待国家出台文件进一步明确，否则在互联网医疗数字平台企业的执业医师将无法可依。

         2、互联网医疗新业态带来的税务风险

        互联网医疗行业的数字化和平台化发展速度相当快，已经形成一个相对完整的新型产业形态，尤其是撮合型的平台企业，打破了传统医疗产业的线性交易链条，形成以平台为载体，直接连接供需双方，使得患者、医生、医疗机构、医保机 构、医药企业等医疗行业内的交易主体共享流量，形成多边市场。目前，税务部门所运用的征管技术尚无法完全掌握整个平台交易过程，难以界定纳税主体、扣缴义务人和征税范围。有些平台企业一律按劳务报酬所得，预扣预缴医师的个人所得税；有些平台企业代医师注册个体工商户，并按核定税率代征医师的个人所得税。尤其是数字化交易过程的无纸化和发票的电子化，使得平台交易者的收入信息更加隐蔽，纳税人自主纳税申报率低，加大了违法纳税风险。

        3、医师个人的税务风险意识淡薄

        一是医师个人基本上都没有接受过系统的税务培训，除了知道工资应当交个税以外，对其他的所得项目知之甚少。 即使是工资、薪金的个人所得税也都是单位扣缴的，医师个人不知道是怎么算的。二是医师接受的风险教育主要是医疗事故风险，没有税务风险意识。医师普遍认为，只要企业扣缴个人所得税就没有风险了，不管扣缴的金额是否正确，也不管是否按照正确的所得项目扣缴。

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